论文摘要：由于财政资金的补助、上解结算事项等形成的应补未补、应解未解款项，从而发生的债权或债务。在某个时期，出现支出大于收入的状况，此时，如果动用了预算周转金，预算收支仍不能平衡，下级财政可以向上级财政申请短期借款，上级财政也可以向有结余的下级财政借入款项。但在一般情况下，多数表现为下级财政欠上级财政的款项，因此，将“与下级往来”列为资产要素里的债权类。
文章着重分析了财政总预算会计债权类账户——“有价证券”账户、“暂付款”账户 、“与下级往来”账户、“财政周转金放款”账户 和“借出财政周转金”账户的使用区别，以供借鉴。
关键词：财政总预算会计,有价证券,与下级往来,财政周转金放款,借出财政周转金
一、财政总预算会计债权账户的内容及举例
总预算会计，是财政总预算会计的简称。总预算会计为之服务的空间范围，即我们所说的会计主体是政府。每一级政府(即中央、省、市、县、乡政府)都有一级财政，每一级财政又都有一级总预算会计(即中央、省、市、县、乡总预算会计)。
为了反映和监督债权增减及其结存情况，各级总预算会计需设置“有价证券”账户、“暂付款”账户、“与下级往来”、“借出财政周转金”和财政周转金放款这五个债权类账户。
(一)有价证券
是中央财政以信用方式发行的国家公债。中央政府向地方政府发行国库券等有价证券，即中央财政向地方财政借款。这时中央财政总预算会计做债务增加的业务处理，使用负债类科目“借入款”;而省、市、县、乡(镇)地方财政总预算会计做的就是债权增加业务的处理，使用债权类科目“有价证券”。
例1：中央财政按规定程序向全国发行一年期国库券5亿元，年利率7%。中央财政会计做：
借：国库存款500 000 000
贷：借入款 500 000 000
例2：某省财政厅用预算结余资金购买国库券100 000元。该省财政总预算会计作：
借：有价证券——国库券( 一般预算结余购入)100 000
贷：国库存款—— 一般预算存款 100 000
市、县财政局的财政总预算会计在遇到同类业务时，会计处理同例2。
乡(镇)总预算会计在遇到同类业务时，会计处理为：
借：有价证券——国库券( 一般预算结余购入)100 000
贷：其他财政存款——(未设国库)乡政府预算资金—— 一般预算存款100 000
(二)暂付款
是应收暂付各种款项的总称。它是待结算资金，既可能收回，也可能转列支出。在没有收回或转为支出以前，属于财政总预算会计的债权，借记“暂付款”科目。在转为支出或清理收回后，债权消失，贷记“暂付款”科目。“暂付款”账户只核算各级财政部门借给所属预算单位或其他单位临时急需的款项。
例3：市财政局临时借给市教育局340 000元，用于修理危房。市财政总预算会计作：
借：暂付款——市教育局340 000
贷：国库存款—— 一般预算存款340 000
例4：将借给市教育局340 000元，转作对市教育局的经费拨款。
借：一般预算支出 340 000
贷：暂付款——市教育局340 000
(三)与下级往来
财政上下级往来款项有两种情况：
1. 由于财政资金的补助、上解结算事项等形成的应补未补、应解未解款项，从而发生的债权或债务。
2. 在某个时期，出现支出大于收入的状况，此时，如果动用了预算周转金，预算收支仍不能平衡，下级财政可以向上级财政申请短期借款，上级财政也可以向有结余的下级财政借入款项。
但在一般情况下，多数表现为下级财政欠上级财政的款项，因此，将“与下级往来”列为资产要素里的债权类。
例5：某市财政局同意所属W县财政局申请，借给W县财政局临时周转金250 000元。
市财政局总预算会计做：
借：与下级往来——W县 250 000
贷：国库存款—— 一般预算存款250 000
例6：将借给所属W县的往来款项100000元转作对该县的补助。
市财政局总预算会计作：
借：补助支出100 000
贷：与下级往来——W县100 000
(四)财政周转金放款
是直接贷付给用款单位的财政有偿资金。用款单位提出申请，经财政部门审查同意后签订合同，采取有借有还的形式，财政部门按合同发放，用款单位必须到期归还。但对遭受较为严重的自然灾害、还款确实有困难的用款单位，在国家规定的范围内，财政部门可以同意贷放的周转金予以暂时挂账，或最终予以豁免。
例7：某市财政局将财政周转金100 000元借给A公司。
市财政总预算会计作：
借：财政周转金放款——A公司100 000
贷：其他财政存款——财政周转金存款100 000
例8：某市财政局收到市水利局归还借的财政周转金50 000元。
市财政总预算会计作：
借：其他财政存款——财政周转金存款50 000
贷：财政周转金放款——市水利局 50 000
(五)借出财政周转金
是指上级财政部门借给下级财政部门用于周转使用的有偿资金。
例9：某市财政局借给所属的A县财政局的财政周转金
1 200 000元。
市财政总预算会计作：
借：借出财政周转金——A县 1 200 000
贷：其它财政存款 1 200 000
例10：某市财政局收到所属B县财政局归还以前的借财政周转金560 000元。市财政总预算会计做：
借：其它财政存款560 000
贷：借出财政周转金——A县 560 000
二、总预算会计债权类账户使用区别归纳
从以上的介绍中可以看出，这五个债权类账户在具体使用上是有区别的。现归纳总结如下：
(一) “有价证券”账户
该账户在使用时，反映各级(省、市、县、乡)地方政府在购买中央政府发行的国债后，地方政府财政总预算会计与中央政府财政总预算会计的债权关系。如例2。
(二)“暂付款”账户
该账户在使用时，反映的是财政总预算会计对其所属的预算单位和其他单位的临时借款和其他应收暂付款的债权，笔者称之为与财政系统以外的单位的临时债权。如例3，临时借给市教育局、如例4，对市教育局的经费拨款。
(三)“与下级往来”账户
该账户在使用时，只反映本级财政总预算会计与下级财政总预算会计的往来待结算的款项，笔者称之为与财政系统内部的下级单位的临时债权。如例5，借给所属W县财政局;例6，将所属W县财政局借款转作补助。
(四)“财政周转金放款”账户
该账户在使用时，反映的是财政总预算会计对其所属的预算单位和其他单位有偿的、较长时间的借款的债权，笔者称之为与财政系统以外的单位的时间长、有偿的债权。如例7，有偿借给A公司;例8，有偿借给市水利局。
(五) “借出财政周转金”账户
该账户在使用时，只反映本级财政总预算会计与下级财政总预算会计的有偿、时间长的债权，笔者称之为与财政系统内部的下级单位的有偿、时间长的债权。如例9，借给所属A县财政局;例10，所属B县财政局归还财政周转金借款。
三、结束语
为了便于记忆，将以上介绍的内容要点归纳如表1。
【参考文献】
徐曙娜.政府与非赢利组织会计[M].上海: 上海财经大学出版社，2006年9月第1版.
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