会计信息质量评价指标体系构建

企业的会计信息是信息使用者判断企业基本状况进行决策的基本依据，直接影响到信息使用者的决策。随着信息的专业化、对象化，对于会计信息的质量要求更加严格。我们所提供的报表信息是一个整体性信息，需要使用者自己去挑选自己所需要的信息。由于报表使用者的自身能力水平的限制和报表质量评价体系的缺失，使会计信息使用者在利用会计信息进行决策时很难进行准确的判断。对于这一状况的解决办法在现阶段只能提供对象化和专业化的质量评价体系，才能满足广大会计信息使用者的需要。会计信息有用性是基于决策有用观发展而来的，我国《企业会计准则———基本准则(2006)》(以下简称《准则》)中明确规定:“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”但是如何进行具体的评价，准则当中只给出了相关的定性评价，而具体的定量评价往往是广大学者研究的关键。所谓会计信息有用性是指会计信息能帮助信息使用者在合理利用会计信息时作出正确的决策方案，从而促进其进行合理的决策。满足决策有用的会计信息包括可靠性、相关性、可理解性和可比性四方面的内容，其中可靠性的具体要素为真实性、实质重于形式、完整性、可验证性;相关性的具体要素为及时性、信息性质及披露程度、预测价值、反馈价值;可理解性的具体要素为明晰性;可比性的具体要素为横向可比性、纵向可比性。

一、会计信息质量评价的方法

20世纪60年代后期，以鲍尔和布朗等为代表的会计先驱以创新原有会计研究方法，引用了实证经济学的研究方法进行会计实证研究，他们以资本市场有效为假设条件，对相关会计数据进行实证研究，目的是验证会计信息在资本市场上是有用的，但是从鲍尔和布朗等人的研究结果来看，会计信息的有用性不是很理想。在这一结论的影响下，西方会计学者逐渐形成了以会计信息决策有用性作为评价会计信息质量的标准。1973年，美国注册会计师协会(AICPA)在Trueblood报告中首先提出了决策有用性这一概念。从20世纪70年代开始，综合来看信息有用观下的会计信息质量主要从定性评价和定量评价两个层面进行分析。

1．会计信息质量评价定性分析

会计信息有用性的定性分析是指通过会计准则为约束条件，通过准则的规定界定会计信息必须符合有用性相关要素的要求。具有代表性的有美国财务会计准则委员会(FASB)、英国会计准则委员会(ASB)和国际会计准则委员会(IASC)。其中FASB和IASC对于相关性和可靠性而言，优先考虑相关性，而ASB更加注重可靠性。在具体准则的制定过程中，各组织都是围绕基本质量特征和次要质量特征作为约束条件详细规定各个账户的具体会计实务操作方法。因此，在进行会计信息质量评价时，一般对会计信息是否符合相关质量特征进行评价，来确定会计信息质量情况。此外在判断会计信息质量时，还要注意效益成本和重要性两条约束性条件。《准则》中提出了八点要求，总结八点主要为相关性、可靠性和可比性三点。但是只是对会计信息进行定性分析，很难满足信息使用者的要求，因此20世纪80年代，对会计信息的定量分析评价方法逐渐在西方会计界得到广泛的应用。

2．会计信息质量的定量分析

鲍尔和布朗关于检验盈利公告是否向资本市场传递了有用的信息这一实证研究被认为是会计信息实证研究的开始，随后比较具有代表性的是爱德华兹和贝尔，奥尔森(Ohlson)建立的剩余收益模型通过评价企业的收益来告诉投资者是否达到了其预期的收益水平。我国进行实证研究的时间比较晚，在20世纪90年代我国才对会计信息的有用性展开研究，对于会计信息的定性研究，为企业基本准则和具体准则的建立和实施奠定了基础;利用西方对于会计信息的研究成果，对我国会计信息有用性的实证研究为我国会计准则和监管体系的建立发挥了重要作用。

二、对现有会计信息评价体系的评价

从国内外学者关于会计信息评价的研究来看，既有定性分析又有定量分析，定性分析主要采用准则约束的方法，通过准则的约束性条件来检验会计信息的有用性，定量分析主要研究相关指标与信息决策有用性的关联，一般采用模糊评价法和模型评价实证分析。此外，分析结果的主要服务对象由笼统的“信息使用者”到现在的“保护投资人”和“股东”。但是我们不难发现其研究仍然存在很大的缺陷。

1．服务对象具有一定的局限性

无论是满足信息使用者角度还是保护投资人的角度，都存在很大的局限性。由于会计信息使用者包括的内容比较广泛，不同的使用者需要对会计信息的要求程度不同。例如债权人一般只对企业是否能够到期偿债感兴趣，债权人又可分为短期债权人和长期债权人，他们对报表的要求信息又存在很大的差异性。因此使信息使用者研究缺乏针对性，而投资人保护角度使很多其他使用者只研究报表信息与投资者决策的关系，往往忽略了其他权益人的决策。因此，一个全面并且具有针对性的会计信息评价体系才是广度适用的评价体系。

2．要求的假设条件与现实有一定的距离

鲍尔和布朗所做的实证分析是以资本市场有效作为假设条件的，后来的结果证明这一假设与市场是相背离的。通过对国内外学者的研究发现，有很大一部分学者在进行实证评价过程中，都隐含了一个明显的假设条件就是会计信息的相关性和可靠性是不需要检验的，默认会计信息具备相关性和可靠性。这样的默认条件所得出的结果往往只对那些会计信息具备或者接近相关性和可靠性的要求的公司适用，而对那些会计信息不具备相关性、可靠性的公司就失去了意义。现实证明，无论什么假设条件都会对评价结果的适用性产生很大影响。因此在进行会计信息质量评价时，首先应该尽量考虑到假设条件本身的缺陷对评价结果的影响。

三、基于会计信息有用性的会计信息质量评价指标体系构建的对策

会计信息质量评价体系的建立首先要考虑到各使用者的要求，而完全通过一个模型就想满足所有会计信息使用者的需求也是不切合实际的，因此要针对不同的使用者设计不同的会计信息评价指标。其次要尽量减少假设条件或者不设相关假设，这样才能避免由于条件限制而影响评价结果。此外，对会计信息有用性的评价一定不能脱离重要性、成本效益等约束条件的限制，这样才能建立一个比较合理的会计信息质量评价体系。为了应用的简便性和适用性，笔者认为，应把质量评价体系分为三层:第一层是企业内部整体模糊评价;第二层为外部监管评价;第三层要针对不同使用者的指标实证评价。

1．建立企业整体模糊评价指标

会计信息的质量受到企业各种要素的影响，这种影响的判断一般很难通过几个简单指标的评价直接得到相关的结论，是需要对企业内部整体进行评价才能对会计信息的有用性程度加以预警。因此，建立对企业整体模糊评价指标体系的评价显得尤为必要。企业内部评价要素有:企业内部控制系统、信息系统与沟通、行业环境状况。对企业整体的相关要素评价主要采用模糊评价，由于企业性质和所处行业不同，在进行评价时可以根据自己的判断来调整相关要素所占整体的比重。

2．形成外部监管评价指标

外部监管对企业会计信息的相关性和可靠性的影响是不言而喻的，外部监管越严格，企业会计信息的质量会越高;外部监管越宽松，企业会计信息出现错报或重大舞弊行为的概率会越大。企业外部监管的评价主要包括政府监督、社会监督。

3．完善外部使用者的评价指标要素

以企业整体模糊评价和外部监管评价为基础，外部使用者根据自己的需求可以选定相关的财务信息进行评价来满足自己的需求。例如短期债权人评价，一级评价指标为报表信息选择评价和财务指标分析，明细指标为报表信息选择评价下的流动资产构成及可靠性、流动负债构成与可靠性、企业债务履约情况、企业信用度评价、企业相关信息的及时性和完整性;财务指标分析下的短期流动比率、短期速动比率、当前现金净流量/流动负债。会计信息是企业对外报送的公开信息，是外部使用者对企业评价的基本信息。在信息观下，对相关会计信息的评价离不开其他要素的影响，因此建立企业整体模糊评价指标、外部监管评价指标和不同会计信息使用者评价指标为一体的会计信息整体评价体系显得尤为重要，可以更好的保证会计信息使用者作出准确的决策，为我国会计准则的完善打下基础。

作者：吴德永 单位：安徽科技学院财经学院