浅析林场企业会计核算的改革

长期以来，在林业会计方面存在着多种法规，这些法规适用的核算主体有国有企业、集体企业、事业单位等。上述企业因会计信息所产生的依据不同，其会计信息的可比性也较差。例如，不同会计法规决定着不同信息使用者的要求，其所使用的会计政策、会计方法和会计报告体系因需求不一而不可能完全一致，经常相互交叉。根据现有林业会计规范，林场企业的会计目标基本都是以木材的利用为核心，过于体现林场的经济价值而忽略其社会价值。在崇尚生态文明、环境友好的今天，现有林业会计目标将对林业的实际发展产生极其严重的误导作用。并可能导致生态不可恢复、环境破坏严重、经济不可持续发展的后果。因此，在新准则出台之后，林场企业的会计目标应有所改变，与社会公益性和可持续发展的现实要求相匹配，不应鼓励林场所有者一意孤行而对其经济利益的追逐。

在新准则的第5号文件中，对于生物资产的具体准则规定既实现了与国际惯例的初步接轨，叉与周内的实际情况相吻合。例如，该准则将生物资产分为生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产；对生产性生物资产的处理类似于固定资产，需按一定期间对其计提折旧，在资产负债表日或至少于每年末对其进行减值测试，并依据测试结果计提资产减值损失(后期不允许转回)，例如母树林、采穗圃即属于该类资产：对消耗性生物资产的处理则类似于存货，企业需定期或不定期对其公允价值进行估测，并按可收回金额低于账面价值的差值计提跌价准备(后期允许转回)，例如小型苗木即属于此类资产：对于公益性生物资产的处理则类似于社会效益或社会责任，该类资产是以防护、环境保护为主要目的存在的生物资产，例如防护林、治沙林即归属此类。由此可见，新准则第5号文件——生物资产准则涵盖了林场企业主要资产的核算，为其会计确认和计量提供了基础理论和方法，林场企业可以此为据对现有会计制度进行革新。

与旧准则相比，新准则的许多规定是建立在资产负债表观这一新理念下的，而公允价值计量方式则为该理念的有力体现。就林场企业而言，由于林木资产生产周期较长，历史成本并不能真实反映林木资产价值，因此新准则中引入公允价值和时间价值这一规定为林木资产的经济、生态和社会价值核算提供了可能，同时也满足了相关会计信息使用者关于自然资源、生态环境及经济效益方面更为客观、公允、可靠会计信息的需要。此外，对于筹集资金所发生的资金成本，在满足资本化条件下时其利息也可按新准则的相关规定计人林木产品的成本中，从而与会计中的相关性原则更加符合、更加匹配。

就林场企业而言，其可在原有五大林种资产账面价值的基础上，按照两大类(商品林和生态公益林)归属设立二级科目进行林木资产核算，也可以根据实际工作需要按照森林资源管理的林种分类，如在生态公益林二级科目下分设防护林、特用林，商品林二级科目下分设用材林、薪炭林、经济林等三级科目用于核算。与此同时，要改变原有营林生产不分林种核算的做法，设置相关二级、三级科目对造林费、森林保护费、营林设施费、调查设计费及其相关间接费用等支出项目进行核算，并于每年年度末及时结转林木资产。

由上可见，林场企业按照新准则的具体要求，并结合自身实际完成了对会计制度的修订之后，还要以此为基础进一步对林场企业的整个管理体系进行修订，以适应会计准则变化的新要求。为此，林场企业首先须调整和完善内部控制系统，根据实际情况对资产减值和公允价值的确立进行内控制度修改；其次，企业需对原有的会计电算化系统进行更新，对其内容、方式以及会计数据的采集、处理可能带来的系统升级要求也应一并考虑；最后，修订会计手册，制定操作指引，重新调整和设置会计科目、账务系统和财务报告编制系统。

综上所述，国有林场创新财务会计管理体制，加强资金集中管理、规范会计核算工作势在必行，从而为新形势下国有林场分类体制改革，实现林业现代化创造有利条件。（本文作者：权永芹 单位：大兴安岭地区松岭林业局大扬气林场）