国际会计审计及监管思考

一、分享会计准则国际趋同经验,中国经验备受推崇

G20峰会明确要求制定全球统一的高质量会计准则并希望其在全球范围内一致、有效地执行。可以预见,随着后金融危机时代的到来,越来越多的国家或地区将加入到采用国际财务报告准则或与之趋同的行列中,会计准则国际趋同步伐大大加快。已经实现与国际财务报告准则趋同或者正在趋同过程中的国家或地区的经验,无疑对其他国家或地区有借鉴和启示意义。会议首先邀请欧盟、中国、加拿大和巴西四个已经实现会计准则国际趋同或者正在趋同的国家或地区介绍经验,以供全球分享,共同推进国际金融市场透明度的提高。欧盟自2005年1月1日起,已连续5年按照国际财务报告准则编制上市公司合并财务报表。欧盟证券监管机构委员会(CESR)财务信息组主席费尔南多•雷斯托伊代表欧盟介绍了实施国际财务报告准则的经验和挑战。他在演讲中表示,5年来国际财务报告准则在欧盟各成员国的实施是平稳的、成功的,主要基于以下四方面的原因:一是有相对较长的过渡期;二是上市公司、注册会计师和监管机构之间建立了经常性的沟通机制;三是监管部门及时给予操作指引和专业指导;四是较高的透明度促使投资者及时做出调整,以适应新准则带来的变化。他同时也对如何确保国际财务报告准则的高质量提出了建议,他认为,成功实施国际财务报告准则,需要有科学的准则制定程序和合理的IASB治理结构,IASB应当充分遵守应循程序、会计准则应当有合理的稳定期、准则项目的立项和轻重缓急应当慎重决策等;新成立的国际会计准则委员会监督理事会(MB)与受托人之间的职责需要明确区分,IASB的构成应当更加多元化,应吸收更多的国家或者地区(特别是欧洲市场监管者)的代表加入理事会。加拿大已于2008年宣布:所有公共受托企业(PubliclyAccountableEnterprises,PAEs)自2011年1月1日起采用国际财务报告准则,目前加拿大正在新旧准则转换过程中。

加拿大金融机构监督局(OSFI)会计政策部门负责人凯伦•斯通塞女士介绍了加拿大监管部门为促进准则平稳过渡所做的工作,包括比较加拿大会计准则与国际财务报告准则的差异、建立优秀的技术团队和若干工作组以提供技术支撑、举办网上培训、印制有关培训材料、保持与上市公司等有关方面的及时沟通等,同时对于证券化和资产负债表外实体、金融工具、保险合同和贷款减值准备等会计政策变化比较大的方面予以特别关注和指导。斯通塞女士表示,加拿大对于采用国际财务报告准则的态度是积极的,而且相信能够做到全面实施。2010年1月28日,巴西联邦会计委员会(CFC)和巴西会计准则理事会(CPC)与国际会计准则理事会签署备忘录,宣布巴西争取在2010年底前消除巴西会计准则与国际财务报告准则的差异,并于2010年年报实现所有上市公司和金融机构采用与国际财务报告准则趋同的巴西会计准则编制合并财务报表。巴西证监会委员亚历克斯桑德罗•布洛德尔•洛佩斯博士就巴西会计准则国际趋同有关情况做了介绍。他在演讲中强调,巴西会计准则国际趋同是一个长期过程。巴西于2007年修订公司法后单独成立了巴西会计准则理事会,近几年一直在制定并发布与国际财务报告准则趋同的会计准则,同时又针对一些特殊问题制定了巴西特有的会计准则(如增值表)。巴西推进会计准则国际趋同的经验主要包括:一是及时修改相关法律以适应准则变化的需要;二是实现税务会计与财务会计的分离;三是开展职业培训,尤其是针对那些习惯于按照税法进行会计记录的会计师进行系统培训;四是除上市公司外,也要求所有金融机构在2010年底前执行与国际财务报告准则相趋同的会计准则。但是,巴西实现与国际财务报告准则完全趋同仍存在一定的法律障碍,比如按照现行法律,巴西企业个别报表仍然必须保留长期股权投资核算的权益法和递延资产核算项目,巴西的准则趋同工作尚需继续努力。

中国自2005年开始实施会计准则国际趋同战略,2007年1月1日起先在上市公司和部分中央大型企业及金融企业实施与国际财务报告准则趋同的企业会计准则,这一改革变化之大,影响之广,世人瞩目。财政部会计司刘玉廷司长应邀做了题为《中国企业会计准则建设、趋同、实施与等效的经验》的演讲,全面介绍了中国企业会计准则制定、实施、趋同、等效等方面的经验和实际做法。刘玉廷司长将中国企业会计准则建设与趋同的经验归纳为五个方面:一是有明确的趋同目标和原则;二是有周密的准则体系规划、严格的项目管理和开放的准则制定程序;三是有一支专业功底深厚、国际化程度较高和熟悉中国会计实务的准则制定队伍;四是有充分的企业实地模拟测试和前期准备;五是有有效的与IASB的专业技术合作机制。在此过程中,中国证监会、审计署、国资委、银监会、保监会以及人民银行等部门的积极配合与支持发挥了重要作用。刘玉廷司长介绍说,中国充分认识到企业会计准则建设与趋同工作的关键是执行,经过3年的跟踪分析,中国企业会计准则实现了持续平稳有效实施,得到了包括IASB、世界银行等在内的国际组织的充分肯定,世界银行在其对中国会计准则实施情况的评估报告中认为,中国已经成为其他国家效仿的典范。刘玉廷司长向与会代表介绍了中国在确保会计准则实施方面的四点经验:一是采取多种形式对1000多万名会计从业人员开展了大规模的系统培训;二是建立上市公司财务报告分析系统,采用“逐日盯市、逐户分析”的方式对准则实施情况进行持续跟踪和监控,并及时提供专业指导;三是财政部与有关监管部门协调一致,合力监管,保障准则实施,尤其是财政部门建立了包括监督检查局、各地专员办和地方财政部门在内的庞大的监管队伍监督准则的实施工作;四是稳步扩大准则实施范围,提高准则实施效果。刘玉廷司长还向与会代表介绍了中国企业会计准则等效和进一步推进企业会计准则持续全面国际趋同的情况。

一是中国企业会计准则已经实现了与香港、欧盟会计准则的等效,为双边国际资本流动、国际贸易、技术转移和跨境服务扫除了会计上的障碍;二是开展多元化会计合作与交流,中美、中日韩会计合作持续深入,亚洲—大洋洲会计准则制定机构组(AOSSG)在中国倡议下成立并成功运行;三是积极应对国际金融危机,全面参与IASB重大准则项目修订工作;四是发布《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图》征求意见稿,明确中国完善会计准则的改革目标,根据国际财务报告准则的最新变化,于2010年启动企业会计准则体系的修订工作,争取2011年年底前完成,计划从2014年起逐步在所有大中型企业全面实施。同时建立与IASB的准则长期趋同机制,确保中国企业会计准则实现与国际财务报告准则持续全面趋同。刘玉廷司长的演讲全面、系统、严谨、务实,内容翔实,经验宝贵,有理有据,针对性强。中国经验受到了与会代表的极大关注和充分肯定,赢得了会场阵阵掌声。IASB国际活动总监韦恩•奥普顿先生在评论中认为,中国在准则建设中进行实地测试和大规模培训等经验,非常值得其他国家和地区学习,认为中国能够做到,其他国家为什么不能,中国已经成为标杆。欧盟市场与服务总司副总司长大卫•怀特在最后做大会总结时,首先对刘玉廷司长的演讲给予高度评价,认为中国企业会计准则制定、实施、趋同与等效所取得的成就是非凡的、卓越的,中国对1000多万会计人员进行大规模的会计准则培训,甚至通过电视媒体和会计知识大赛来普及会计准则,说明中国实施会计准则是认真的、扎实的,中国已经走在了世界前列,给其他国家树立了榜样,值得欧盟借鉴和学习。欧盟内部市场与服务总司资本流动、公司法和公司治理司司长皮埃尔•德尔索克斯在会后专门致信刘玉廷司长,对刘玉廷司长的精彩演讲和积极参会表示感谢,认为如果没有中国代表团的积极参与,大会就不可能如此成功。俄罗斯、土耳其等国家和地区的代表在会后纷纷和刘玉廷司长会谈,希望到中国取经。会计准则国际趋同的中国模式,赢得了世界的瞩目、认可与肯定,中国会计改革为世界会计国际趋同事业做出了贡献!

二、美俄等国会计准则国际趋同进展缓慢,受到质疑

众所周知,美国公认会计原则与国际财务报告准则之间仍然存在较大差异,而美国又是当今世界第一大经济大国和本次金融危机的发源地,其会计准则国际趋同的方向与进展一直令世界关注。美国证券交易委员会(SEC)曾经于2006年就推出了会计准则国际趋同的项目计划;2008年11月又发布了趋同路线图征求意见稿,符合一定条件的美国上市公司将在2009年12月15日之后开始的会计年度财务报告采用国际财务报告准则;2011年决定是否强制采用国际财务报告准则,如果强制采用国际财务报告准则,再根据上市公司类型分步实施。但是,该征求意见稿发布后实际行动缓慢。在本次大会上,美国SEC副首席会计师茱莉•俄哈德特介绍了美国有关会计准则国际趋同的程序和存在的实质性问题,并表示最终决定需要政治决策。她介绍说,由于美国政府的换届,美国会计准则国际趋同路线图有所迟延,但是美国SEC的委员们都表示了对美国会计准则国际趋同的支持。从实际工作情况看,美国财务会计准则委员会(FASB)和IASB的准则趋同项目一直在进行,尤其是2009年11月两个准则制定机构再次重申双方准则趋同的目标。但是茱莉•俄哈德特的发言始终没有明确美国何时正式发布会计准则国际趋同的路线图,也没有提出美国实现其会计准则与国际财务报告准则趋同或者采用国际财务报告准则的具体时间表。这表明,美国尽管一再声称要求建立全球统一的高质量会计准则,也倡导其他国家或者地区采用国际财务报告准则,但是在自身行动上依然我行我素,踌躇不前①。

俄罗斯财政部公共财务控制、审计和会计司司长列昂尼德•斯尼德曼应邀参会,并就俄罗斯在会计准则国际趋同方面的进展作了介绍。根据介绍,俄罗斯高层尽管有拟采用国际财务报告准则或者与之趋同的长期规划,但是俄罗斯现行会计准则仍然是传统经济体制下遗留下来的、主要服务于税收目的的会计制度,与国际财务报告准则差距甚远。俄罗斯目前还没有明确的采用国际财务报告准则或者与国际财务报告准则趋同的时间安排。斯尼德曼先生介绍,俄罗斯要实现与国际财务报告准则趋同或者采用国际财务报告准则存在许多挑战:一是必须修改现行的法律和监管框架;二是缺乏国际财务报告准则应用经验;三是国际财务报告准则培训和职业判断能力薄弱;四是监管相对滞后。要确保国际财务报告准则在俄罗斯得到一致、有效实施存在困难。美俄是当今世界两个举足轻重的国家,但是在G20峰会一再呼吁建立和实施全球统一的高质量会计准则的背景下,美国和俄罗斯推进本国会计准则与国际财务报告准则趋同的态度不明和行动迟缓,无疑对G20峰会的呼吁和承诺提出了严峻挑战,也引起了大会代表的质疑,四大国际会计公司的代表和欧盟有关国家的代表均要求美国和俄罗斯尽快出台有关会计准则国际趋同或者采用国际准则的路线图,为提高全球金融市场的透明度和促进金融稳定做出贡献。欧盟内部市场与服务总司副总司长大卫•怀特在大会总结时特别呼吁:“我们作为欧方,殷切希望美国和俄罗斯能够尽快加入到与国际财务报告准则趋同的行列中”。

三、审计准则国际趋同和独立审计公共监管成效显著,跨境审计监管成为争论焦点

在健康、健全的金融体系中,高质量的会计信息必须有高质量的审计作保证,高质量的审计又在很大程度上依赖于高质量的审计准则和有效的审计公共监管。会计、审计、监管三者之间密不可分,相互依赖,构成金融市场的几大基础支柱。在会议上,IAASB主席阿诺德•希尔德教授代表国际审计准则制定机构介绍了审计准则国际趋同的情况。他发言说,迄今为止,全球已经有125个国家或地区采用了国际审计准则,世界银行、证监会国际组织、巴塞尔委员会、联合国贸发会议、世界交易所联合会等国际组织均对国际审计准则表示了认可和支持。从国际审计准则全球执行情况来看,前期的规划和准备工作十分重要。IAASB为了确保国际审计准则的执行做了大量工作:一是成立国际审计准则实施监管项目,收集早期实施者的经验和教训,评估准则执行效果;二是提供准则翻译支持;三是建立准则指导中心,提供准则讲解视频、有关操作指引和问题解答等;四是保持与监管部门的沟通与协调。独立审计公共监管及其国际合作是本次大会讨论的另一热点问题。自2001年美国安然事件发生和安达信国际会计公司倒闭后,美国通过了《萨班斯法案》,独立审计的监管模式开始由注册会计师行业自律管理转向公共监管,美国为此成立了公众公司会计监管理事会(PCAOB),单独行使对注册会计师行业的监管职能,世界许多国家或地区也纷纷跟进,进入了强化独立审计公共监管的时代。

本次会议邀请了克罗地亚、南非、韩国介绍本国建立独立审计公共监管体系的经验。从介绍情况来看,克罗地亚、南非专门成立了独立审计公共监管机构,即克罗地亚审计公共监管委员会(APOC)和南非审计师独立监管理事会(IRBA),韩国没有专门成立独立审计公共监管机构,而是由韩国金融监管服务局(FSS)行使,FSS是韩国金融服务委员会(FSC)下设的证券与期货委员会(SFC)的下属机构,属于准政府机构。从介绍的监管经验来讲,主要有以下特点:一是法律保障先行,克罗地亚于2005年通过了审计法(2008年12月又作了修订),南非也于2005年制定了审计职业法,依法建立独立的审计公共监管机构,履行监管职责;二是对监管者的构成、人员素质和任命程序有严格要求,以确保监管的独立性。克罗地亚审计公共监管委员会由7名委员组成,所有委员均由财政部负责任命,委员必须具备较高的教育背景和职业道德水平,具有较丰富的工作经历等,绝大多数委员必须是非审计职业界人士,南非也做出了类似的要求,韩国规定会计职业界人士一律不允许担任FSS、SFC、FSC的高级职位;三是强化对注册会计师和会计师事务所的公共监管,并对违法或者违规行为及时进行处罚。会议还邀请了独立审计监管机构国际论坛(IFIAR)主席斯蒂夫•梅杰和PCAOB国际部主任朗达•施奈尔介绍有关独立审计公共监管国际合作问题。IFIAR梅杰主席认为在当今世界全球化的背景下,审计服务日益国际化,大的审计公司网络遍布全球各地,加上与独立审计相关的会计审计准则等日益趋同或者相同,推动独立审计监管国际合作日显重要。在审计监管国际合作过程中,各国或地区之间相互交换信息、交流经验、相互倚重的要求已经越来越迫切,IFIAR作为由各国独立审计公共监管机构组成的国际非政府组织,可以作为一个国际平台来实现这一目标。PCAOB国际部主任朗达•施奈尔就独立审计跨境监管问题作了大会演讲。

按照美国萨班斯法案,美国对于在PCAOB注册的、非美国本土会计师事务所有权进行跨境监管。这一条款已经在全世界引起了较大的争议。施奈尔女士介绍说,关于美国独立审计跨境监管政策问题,美国至今没有放松。美国正在探索和其他国家或地区监管机构联合监管的方式,比如美国和韩国已经实施了联合监管。根据美国PCAOB的统计,截止2009年12月31日,美国PCAOB已经对33个国家或者地区的会计师事务所实施了跨境监管,但是在2009年年初PCAOB拟定的27个受检国家或者地区中,中国、芬兰、法国、德国、希腊、爱尔兰、荷兰、挪威、葡萄牙、瑞士、瑞典和英国则明确不同意美国PCAOB的跨境监管。尽管如此,施奈尔女士仍然表示,美国独立审计跨境监管的政策将延续。美国的强硬姿态引起了与会代表们的质疑。财政部会计司刘玉廷司长利用提问的机会,明确阐述了中国政府不同意美国入境检查中国会计师事务所的基本立场。刘玉廷司长指出,经济全球化和国际资本流动客观上需要加强国家之间的审计跨境监管合作,但跨境监管合作不等于一个国家直接进入另一个国家对会计师事务所进行监督检查,在相互尊重主权和平等协商的基础上,双方可以对对方的审计公共监管体系进行评估,按照完全依赖的原则实现国际监管合作。中国的审计行政监管体系是健全、有效的,希望美国充分尊重他国主权和法律规定,通过完全依赖的原则实现独立审计公共监管国际合作。

美国PCAOB应当改变工作思路和合作方式,否则,与中国或其他国家和地区的监管合作很难推进。这一立场得到了与会代表的高度认同。欧盟、俄罗斯等纷纷对刘玉廷司长的观点表示支持。欧盟内部市场与服务总司副总司长大卫•怀特在大会总结中特别提到:“在我们的经济联系越来越紧密之时,必须承认各国存在文化差异,只有相互尊重文化和法律差异,我们在独立审计公共监管国际合作方面才能取得成功,尤其是对于各国监管部门来说,相互尊重主权和法律差异至关重要。欧盟认为,在独立审计公共监管上,最佳出路是相互依赖对方的监管,这样可以有效避免双重监管和浪费宝贵的公共资源。欧盟内部的审计监管就是这样做的,而且言必行,行必果,效果良好,希望全球审计监管也采用这种相互依赖的模式”。怀特先生的总结很好地呼应了刘玉廷司长的观点,说明中方的立场顺应了历史潮流,代表了绝大多数国家和地区的立场。2010年2月9日,中国代表团就中欧审计公共监管等效问题,与欧盟内部市场与服务总司进行了卓有成效的会谈。会谈由财政部会计司刘玉廷司长主持,财政部监督检查局郜进兴副局长向欧方系统介绍了中国以财政部为主导、各有关部门联动的会计审计行政监管体系,全面阐述了中国会计审计监管有关法律法规、中国会计审计政府监管的机构及其职责、中国会计审计政府监管的具体做法和中国会计审计政府监管的主要成效等内容。

中国证监会周忠惠首席会计师就证券市场监管相关问题进行了补充和介绍。欧方对中国独立审计公共监管体系予以高度评价,认为在一定程度上中国比欧盟的监管还要严格、全面、细致。欧方同时承诺,基于中国目前的审计监管现状和成就,将尽最大努力争取在今年6月底前将中国纳入第一批审计公共监管等效名单,从而实现中欧双方审计公共监管相互依赖的目标。会议期间,财政部会计司刘玉廷司长还就中欧双方开展会计专业技术合作问题,与欧盟内部市场与服务总司德尔索克斯司长进行了交流,双方同意签署有关专业合作备忘录,以建立双边交流与合作长效机制,共同推进全球统一的高质量会计准则的制定和应用。总之,中国代表团此次赴欧盟参加国际会计审计发展大会取得了圆满成功,起到了相互交流、扩大影响、维护国家利益的目的,成效显著,成果丰硕。这是针对复杂多变的国际新形势新格局,中国会计审计全方位参与国际事务、提升国际地位、增强国际竞争力的有力举措,对今后全面推进我国会计审计及其监管各项工作具有十分重要的意义。

一是中国在会计审计标准建设、国际趋同、实施与等效以及会计审计公共监管方面已经取得了显著成就,形成了具有中国特色的典型经验和做法,可以认真总结,广为宣传,多做交流,切实提升中国会计审计和监管的国际影响力。二是要充分利用后金融危机时代世界经济格局重构、国际金融监管框架重大改革的有利时机,借势发力,顺势而为,全面参与国际会计、审计和监管规则的修改与制定,维护、保护和争取对中国有利的新局面。三是要以开放、务实、主动、互信的姿态广泛开展国际交流与合作工作,要与主要的会计、审计和监管国际组织保持密切联系和沟通,要与欧盟、美国等国家或地区保持经常性的沟通渠道,建立长效合作机制,协调立场,为中国企业走出去和参与全球竞争创造良好的国际环境,为维护全球金融稳定和发展做出应有的贡献。四是要顺应我国经济发展和融入世界经济的大势,继续扎扎实实、谦虚谨慎、积极稳妥地做好我国会计审计准则建设和国际趋同工作,继续强化注册会计师审计的行政监管,积极做好会计信息质量监督检查工作,全面提升我国会计审计质量,为我国资本市场和国民经济长期平稳可持续发展奠定基础。