CPA审计的独立性选择

一、问题提出

注册会计师(CPA)职业是公正的事业,公正的事业更加需要“诚信”二字。可回眸世纪之交,CPA审计市场竞争激烈且无序。丧失独立性,导致风险过度,引发审计失败,公信力下挫的事件屡见不鲜,舆论为之哗然。现择其一二,回放如下:

案例1安达信国际会计公司曾是全球职业会计师界的“五大巨头”之一,数十年来,发表的审计意见,一直被视为信誉的标志,社会公众深信不疑。然而安然事件在震惊世界的同时,波及安达信。安达信在对安然审计时,未能恪守独立性原则,致使出具的审计报告和内部资产评估报告严重失实。安达信百年信誉毁于一旦,遍布全球的安达信“国际网络”也因此“分崩离析”,进而引发了一场世界性“会计信用危机”。

案例2扫描国内银广厦和麦科特等恶性造假事件,卷入“旋涡”的中天勤、深圳华鹏等事务所的CPA“精英”们,风险意识淡薄,视独立性为儿戏,因此业务操作极不规范。事件的曝光,不仅令我国CPA职业蒙羞,而且国人质疑声一片,CPA职业的信任度曾一度大幅下降。CPA审计又称独立审计,独立性是CPA职业的灵魂。丧失了独立性,CPA职业就失去了生命力。如此众多丑闻,向世人昭示了一个不争的事实:独立审计不独立。近一两年,昔日风波日渐平息,中国注册会计师协会力图以诚信为切入点,重塑中国CPA职业新形象。可涉嫌秦丰农业、华源制药等多家上市公司造假案的上海东华会计师事务所又粉墨登场,再次将CPA职业推向了风口浪尖。独立性再度成为焦点,拷问着中国CPA们的职业良心。因此,为有效化解审计风险,防范审计失败,进而摆脱CPA信任危机,“独立性”仍是一值得研究的课题。

二、审计独立性的诠释

独立性,是指CPA在执行审计业务、出具审计报告时,应当在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构。尽管CPA审计是托审计、有偿审计,但CPA承担的是对整个社会公众的责任,这就决定了CPA在审计过程中必须与利益各方保持一种超然独立的关系。这种超然独立性,不只是实质上的独立,而且也是形式上的独立,是实质上的独立和形式上独立的统一。诚如卡曼?布劳所言:“如果审计人员给人的印象是缺乏独立性,就不利于其发挥作用,因此,审计人员不仅有责任保持实质上的独立,也要避免缺乏形式上的独立性。”

第一,实质上的独立性。CPA与利益各方之间必须实实在在毫无任何厉害关系,在执业的全过程中,业务的承接与执行,报告的形成与提交,均能保持不偏不倚、客观公正的态度,主观上不袒护任何一方,不任何一方的干扰与影响,尤其是持反对意见的利益集团或人士的影响。

第二,形式上的独立性。这是相对于第三者而言的。在第三者看来,CPA与利益各方没有任何特殊的利益关系,CPA出具的审计报告,发表的审计意见是客观公正、令人信服、值得信赖的。

三、独立性是CPA的理性选择

“理性”是指把握了事物的内在联系的认识,也指判断和推理的能力。“选择”是指对特定事物道德、价值等取向的一种抉择。“理性选择”可界定为在深刻认识事物内在联系的基础上,运用判断和推理的能力,对事物的各种取向进行比较,作出合乎情理的抉择。CPA职业在统筹考虑了构成CPA审计众多要素内在联系的基础之上,权衡收益与风险后,选择了独立性。因此这样的选择是合情合理的选择,即理性选择。具体理由分析如下:

(一)独立性是CPA职业存在的基础

独立性的选择是CPA的必然选择。社会公众信任CPA职业,固有其专业水平较高的缘故,但更为重要的一个原因是其有着极强的独立性。现实经济生活中,为确保会计信息的真实性、准确性、合规性和完整性,一些企业在提交或公布财务会计报告前,也组织单位专职或兼职的稽核人员进行审核,实施内部会计监督。上规模的企业设置内部审计机构,配备内部审计人员,开展内部审计的情况也颇为普遍。然而无论是内部会计监督,还是内部审计,独立性都较差,充其量只能做到相对独立。这种“内部人”的审核,形成的审计结论显然不具有权威性,难以博得社会公众的信赖。作为“外部人”,CPA审计因其独立性强,能以客观的心态分析、评价被审单位的财务会计报告,所以审计结论相对可靠,广大社会公众也易于接。如果不保持独立性,CPA审计与“内部人”的审核并无本质差异,在存在单位内部会计监督的今天,CPA职业也就失去了存在的理由。过去的统计资料曾一再表明,CPA是中国最具发展前途的职业之一,然而近年来的统计资料却显示,CPA在社会公众心目中的“辉煌”地位,已是昔日黄花,风光不再。该职业已从公众评选的最佳职业榜中逐渐淡出,这无疑是一缺憾。造成这一缺憾与“中天勤”“安达信”等丑闻不无关联,而这些丑闻与“独立性”的丧失均有着割不断、理还乱的千丝万缕的关系。无怪乎有人质疑:“CPA职业向何处去?”

(二)独立性是会计师事务所生存和发展的前提

会计师事务所是会计信息质量的鉴定机构,其通过对被审单位财务会计报告的合法性、公允性、一贯性的审核,出具审计报告,表明CPA的审计意见。CPA的审计意见有四种:无保留意见、保留意见、拒绝表示意见和否定意见。不同的审计意见表示被审单位财务会计报告的可信赖程度不同。社会公众在解读被审单位的财务会计报告时,根据不同的审计意见,会有不同的判断,进而作出相应的决策。如果事务所不坚持独立性,情感的天平往往会向被审单位倾斜,将保留意见的审计报告发表为无保留意见的审计报告,或将拒绝表示意见和否定意见的审计报告发表为保留意见,甚至无保留意见的审计报告。这些误导广大公众的审计报告,不仅会使CPA职业陷入信用危机,而且也会使这些事务所自食其果。“中天勤”“湖北立华”就是趋一时之利,而痛失长远利益的典型例子。“中天勤”遭到国家财政部的查处,被吊销了执业资格。“中天勤”的一些老客户如“中金岭南”“丰原生化”“国旅联合”“中集集团”“深长城”等先后改聘其他会计师事务所。“湖北立华”会计师事务所,因在执业的过程中未能恪守独立性原则,为“康赛集团”“活力28”“幸福实业”等上市公司的虚假财务会计信息,出具了无保留意见的审计报告。事发后,有四十余名会计师另择他“枝”,三家大客户因其信誉下降而改换门庭。