2021-4-13 | 成本核算论文
一、软件企业开发成本核算存在的问题
（一）自主研发产品存在的问题
1、软件产品支出与成本不匹配
根据《企业会计准则第6号——无形资产》财会的规定，遵循会计谨慎性原则，研究阶段支出全部计入当期损益，符合确认条件的开发阶段支出允许资本化，虽然准则对如何区分研究与开发阶段做了原则性规定，但是软件企业具体实施起来仍然存在很大的灵活空间，难以明确合理、客观的划分标准，导致形成的软件产品成本与实际成本不符合。
2、软件产品收入和成本不配比
事实上，本年度研究开发新产品所发生的各项费用不一定会在本年度产生收益，而是对未来期间的收益产生影响。根据《企业会计准则第6号——无形资产》财会的规定，在无形资产研究期间发生的支出，应当计入当期损益，减少当期利润，以后年度销售结转成本时，无形资产销售所创造的社会效益和经济效益持续为企业带来收入，但此时软件企业的成本支出却有所不同，软件研究阶段发生的支出已经在以前期间费用化，软件产品成本只包括开发阶段和销售阶段的成本，造成软件产品销售当期利润较高。由此，导致各期间软件产品收入成本不配比，甚至出现人为操纵项目成本，调节企业利润的现象。
（二）委托开发项目存在的问题
1、完工进度确认不准研发成本是受托开发企业提供技术服务而产生的相关支出。软件开发通常选用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定完工进度，这种将完工进度与成本挂钩的方法，有利于收入与成本的配比以及各期会计利润的平衡，但也意味着完工进度可以由企业内部控制，不能真实反映受托开发项目的实际收支情况，导致会计信息失真。
2、垫付大量的资金用于赋税实务中，企业根据完工百分比法确认收入需要缴纳税金，而实际收款往往滞后于收入的确认，2012年9月份北京市开始实施“营改增”政策，营业税改征增值税，根据税法的规定，在收入确认当期，应缴纳增值税销项税；另一方面，根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》国税函第二条的规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入，产生的利润应于当期缴纳企业所得税。在收入滞后于完工进度的情况下，企业需要垫付大量的资金用于赋税。
（三）两种开发形式共同存在的问题
实务中，由于软件开发公司往往同时开发多种软件产品或项目，成本归属界限模糊，很难找到客观的标准来划分其归属的项目。目前不少软件企业在成本核算中，没有合理的进行成本的核算和归集，每个产品或项目的市场效益无法进行准确的计量，导致企业不能准确核算一个产品或一个项目到底投入了多少人力、物力和财力，是否能够产生预期效益，从而导致企业管理层使用的分析数据与实际有较大偏差，产生决策失误。
二、软件开发成本核算现存问题的应对策略
1、软件开发视同于企业自建固定资产，根据《企业会计准则第4号——固定资产》财会的规定，自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，也就是说，如果企业研发的目的是为了获得一项软件产品，且所研发产品的未来经济利益可以合理预期时，研发发生的所有支出建议不仅仅可以有条件的资本化，甚至可以大胆的采用将全部支出予以资本化处理的方法，这样可以大大提高企业的自主研发热情和积极性，如果研发失败，可将其支出费用化或转入其他相关产品负担。
2、软件开发企业应当建立一套完整的项目进程管理体系，对研发项目进行全过程、全方位控制，建立健全包括项目进度控制、项目质量控制、项目成本控制在内的管理体系，提高对项目成本的预测及管控能力，采用完工百分比法，核算软件开发项目的收入和成本。完工百分比法衡量完工进度可以采用三种方法：工作量法、成本法和实际测定法，由于软件开发项目需求变化频繁，项目实际支出与预计差异较大，笔者认为在受托开发项目中，不适合采用成本法和实际测定法，应使用工作量百分比方法，按照研发项目完成项目任务书（合同）工作量的比例确认收入和成本，以减少人为操纵开发成本的可能性。
3、产品成本归集标准。人力资源成本是成本核算的重要组成部分，直接反映了企业对产品或项目的投入情况，企业可以遵循成本效益原则，借助系统软件的支持，将员工投入研发产品或项目的时间细化到工作日甚至工作时，准确的将研发成本分配到产品或项目中去，将对产品的定价以及研发过程中的成本控制都有积极的参考价值。
三、软件企业开发成本核算实例
1、自主研发产品成本核算
A公司作为自主经营、自负盈亏的金融软件开发公司，遵照谨慎性原则，A公司将软件产品技术可行性确立阶段之前发生的支出（根据历史经验测算约占软件产品研发总支出的10%）归类为产品研究支出，费用化处理；将软件产品技术可行性确立阶段之后发生的支出（根据历史经验测算约占软件产品研发总支出的90%）归类为产品开发支出，资本化处理，软件产品完成后，遵照收入与成本的配比原则，根据预计产生收益的期间，对开发成本进行合理分摊。
2、受托开发项目成本核算
A公司继续承接委托开发任务，为了真实的反映每个项目的收支情况，A公司引入项目“里程碑”管理核算办法，将项目研发投入在“研发成本”科目进行归集，按照“项目里程碑”完成进度，测算项目完工比例，从而确认受托开发项目的收入和成本，里程碑完成情况标准详见下表：“项目里程碑”概念的引入，对项目进程进行了详细的分解，A公司根据委托单位提供的受托开发项目进度文档等资料及对项目进程的认定，遵循权责发生制和配比原则，按照项目完工比例结转“研发成本”，确认“研发收入”。
3、软件开发成本支出核算和归集
对软件开发企业来讲，专业性的技术人才是其最核心的生产力，人力资源成本作为软件企业成本核算的重要组成部分，直接反映了企业对开发产品和项目的投入，及时准确的核算人力资源成本，是软件开发企业成本核算的重要组成部分。A公司同时进行多个软件产品和项目的研发工作，为了准确核算开发产品和项目的人员投入成本，引入了Q1系统，对研发人员实际投入产品和项目的开发时间，在Q1系统中细化到每个工作日进行归集，每个月研发人员的工资性支出，将根据Q1系统给出的项目人员投入情况进行分配。
（1）直接成本的核算和归集
直接成本是指能直接计入某软件产品或项目的支出。通常包括软件产品或项目的开发人员发生的各项成本，A企业在支出发生当期计入相应项目，以便准确归集项目实际成本。
（2）间接成本的核算和归集
间接成本是指不能或不便于直接计入某软件产品或项目的支出，先按公共支出归集，待期末按照一定的分配方法进行分配后，计入相应软件产品或项目的支出。通常包括研发部门管理人员支出、房屋折旧和其他公共支出。A公司考虑到部门管理人员每天投入项目时间不固定，不好测算准确的项目工作时间，因此在资产负债表日将这部分支出，按照开发产品或项目当期收入占部门全部收入的比例，摊入相应成本中；在资产负债表日将房屋折旧和其他公共支出，按照开发产品或项目投入人数占年度投入人数的比例，进行分配。（本文来自于《金融会计》杂志。《金融会计》杂志简介详见。）
四、结束语
软件开发产品和项目的成本核算，是软件企业经营管理的一项极其重要的基本功，为了使软件开发成本计算方法更好地适应高新技术产业的发展，真实反映软件开发企业成本支出，实际工作中，应当根据软件开发产品的不同类型，明确软件产品研发费用化与资本化的分界点；根据受托开发项目工作量完成情况，合理确定项目完工百分比；按照软件开发实际投入情况，准确分配直接成本支出和间接成本支出。只有对软件开发过程进行及时准确的会计处理，才能为管理层提供有决策价值的财务数据，这些仍需要我们财务会计人员在实践中不断地学习和努力。
作者：徐佳明 单位：中国金融电子化公司