一、财务报告目标定位的变化及启示
目前，由于我国市场经济体制尚在初建阶段，资本市场仍不完善，监管机制还存在很多漏洞，资本市场只能在一定程度上对资源进行配置，因此，当前我国企业融资主要是投资人直接融资，受托人与委托人直接接触的方式。再者，在国有经济占主导地位的经济环境下，企业融资中国有资金占有很大比例，所以在我国投资人更关注的是资本的保值增值，更重视受托责任，因而我国不能像联合概念框架那样将决策有用放在首位，若只强调“决策有用性”，我国会计准则将很难起到规范作用。但我们也需看到，经过多年的发展，我国资本市场在资源配置上也发挥了一定作用，且从长远来看，我国资本市场将会不断地完善，财务报告目标也应考虑机构和私人投资者对信息的需求。因此，在制定我国财务报告目标的时候，在考虑我国实际情况的同时，也应具有前瞻性，从而适应资本市场未来发展的需要。所以，建议采用两种理论并用的做法来确保管理层在履行其职责的同时，仍能提供决策有用的信息。
二、财务报告使用者的变化及启示
联合概念框架将通用财务报告的使用者局限在“现有的和潜在的投资者、贷款人和其他债权人”，并特别强调，原IASB概念框架中的雇员、供应商和其他商业债权人等信息使用者事实上已包括于所定义的主要使用者之中，而其他潜在使用者，如顾客、政府及其机构、社会公众等不属于通用的财务报告主要使用者之列。该联合框架还认为企业的管理层有能力从企业内部获取财务信息，因此，企业管理者所需的额外信息也不属于概念框架的适用范围。FASB第１号概念公告将信息使用者定位为现有和潜在的投资者、债权人和其他信息使用者，而原IASB概念框架主要强调投资者的需要，并包括广泛的信息使用者的需要，没有明确区分主要使用者的范围，由此可看出，联合概念框架与之前概念框架相比，财务报告使用者的范围缩小了，其将信息使用者定位为现有的和潜在的投资者、贷款人和其他债权人。联合概念框架中明确指出政府及其机构不是报告的主要使用者，这是因为美国资本市场相当发达，证券交易委员会（SEC）是赋予会计准则权威性的官方机构，其代表投资人对会计信息提出要求，而且税务等公共机构有获取有用信息的途径，所以美国的会计模式是投资人利益导向，而非政府利益导向，因此美国不把政府及其机构作为报告的主要使用者。但在我国，政府也是财务报告的主要使用者，因为我国政府一方面作为投资人，对许多企业进行绝对或相对控股，要求企业提供有用信息；另一方面我国政府要对国民经济实施强有力的宏观调控，在税务等方面也有很大的信息需求。再者，社会公众可以通过财务报告了解企业的社会责任履行情况。在美国，证监会获得的丑闻信息有很多是由媒体揭露的，例如安然财务丑闻就是被媒体所揭露的。新闻媒体以其独立的监督者身份去曝光企业不光彩的事件，宣扬企业积极履行社会责任，从而发挥着重要的社会舆论导向作用。由此可见，社会公众在市场中起到监督的作用，有利于市场的良性发展，所以将其排除在财务报告主要使用者之外的这一做法欠妥。此外，无论是雇员将其生产要素投资于企业从而将其视作现有的和潜在的投资者，还是雇员的工资对企业来说是项负债而将其看成其他债权人，这些将雇员包括在所定义的主要使用者之中的理由都有些牵强，而原IASB概念框架将雇员归入其他信息使用者的做法较为妥当。
作者：孔维明 单位：广东财经大学会计学院