衍生金融工具会计信息理念

上世纪以来，随着世界经济的不断发展，各国都渐渐放松了对市场和外汇利率的管制，而对金融市场则加强了监管。为了降低和转移风险，规避政府的金融管制，企业和金融机构发明了多种多样的衍生金融工具。衍生金融工具是在传统的基础金融工具，例如货币、股票、期权、债券等基础上发展而来的创新产物，它的价值随利率、金融工具价格、商品价格、汇率等一些变量而变动，在未来某一时间内结算。与现行会计制度中的财务会计项目相比，衍生金融工具的衍生性和杠杆性决定了它具有很强的特殊性和负责性，传统的会计理论不能对它做出科学的解释，对传统会计的基本方法和原则都产生了一定的影响。

一、对会计要素定义的冲击

从财务会计的角度来看，衍生金融工具是一种交易媒介，是以转移风险和获取利益为目的，以金融工具或变量为契约，其价值随市场变动而变化的不定期的合约。传统的现行的财务会计制度中，长期以历史成本为计量要素，即以交易时实际支付的价格作为入账的根据，在计入账目之后不予变动。历史成本具有中立性的特质，有可复核和易于获取的优点。因此会计要素一般包括资产、负债、利润、支出等。会计要素的共同点就是必须是过去发生的交易，而在未来或者当前必定能给企业带来利益收入或者使企业失去利益。而衍生金融工具则与会计要素的定义完全不符，它不会像现行会计制度所展示的那样，交易行为发生过去在特定的一个时间点。它从合约的签订到最后结算换回投入，需要一个交易时间过程，而在这个过程中衍生金融工具的市场价格是不会恒定的，因此最后对企业利益的影响是收益还是亏损也是无法确定的。还有产生时间的问题，由于衍生金融工具是通过合约履行的，交易的完成是在未来的时间点完成的。这样如果在签订合约时确认其有效性，则可以让报表的查看者在合约确认时就了解其对企业财务可能造成的影响；而如果是在交易完成时才进行确认，则显然无法了解合约交易完成之前一段时间的企业财务状况。对这些问题现在提出“金融资产”、“金融负债”等概念，考虑合同权利义务的情况下对定义的解决有很大帮助。

二、对会计计量基础的影响

传统财务会计计量是对历史成本的统计，是在资产负债或者损益中，对已经确认发生的交易成本进行货币金额的描述的过程。按照这一原则会计计量只能依据交易发生时刻的成本计算，并且计入账目之后不能随意更改。而衍生金融工具一般是以合约形式进行交易活动，合约不履行终止，成本价格就不能确定，如果在会计统计中任然按照历史成本计入账目，且入账价格不予变动，就会和衍生金融工具最后的实际价值不符，这与会计原则中经济活动真实性原则相悖，并且衍生金融工具的价格波动很大，其历史成本无法表征它的波动过程，风险无法真实的被反映出来。对衍生金融工具的会计计量应当参考公允价值的原则，分阶段的进行[2]。企业初始确认金融资产或金融负债的计量，应当按照公允价值计量。衍生金融工具初始计量时，资产或负债的公允价值与历史成本的金额相同，存在活跃市场的金融资产或金融负债，以活跃市场中的价格确定其公允价值；不存在活跃市场的，企业应当通过估计方法确定其公允价值。对金融价值还需要进行后续计量，后续计量是指在初始确认和计量以后的计量。由于衍生金融工具在初始计量后可能发生价格波动，因此有必要对其进行再计量以调整其账面价值，并确认由于价值变动而产生的利益或损失。

三、对财务报告的影响

会计披露是指会计报表附注对表内项目的解释或说明，是狭义的会计披露。通过披露衍生金融工具的相关内容，会计报表可以反映出衍生金融工具交易机构的财务状况、经营成果和现金流量等重要的指标，使投资者对衍生金融工具的状况能有一个全面的了解，从而能对与衍生金融工具的未来投资价值以及风险性做出恰当的评价。因此，在对衍生金融工具进行会计披露时，主要内容应该是衍生金融工具以及交易的一些基本信息，交易相关的会计政策，有关的风险以及风险管理策略，公允价值有关的信息等。而披露的主要原则和内容应该是披露衍生金融工具信息应具有相关性和可靠性，具有可理解性，并且与一般财务信息的披露体现出区别对待的原则。

目前国内会计准则中，关于衍生金融工具的规范不多，内容也不够全面具体，实际的交易过程中各个交易所与企业对衍生金融工具的处理原则又不尽相同，造成了财务会计工作的混乱。因此，应当结合我国金融市场的实际情况和我国的基本国情，在考虑到金融业最新发展趋势的情况下加快制定统一的标准的会计规范准则。首先，必须加强理论研究。发达国家的经验表明，所有关于金融工具尤其是衍生金融工具的会计问题的争论，最终都归结于会计基本理论问题。要想重新构建我国现代会计理论的框架，就需要改进会计的基本假设，会计的基本原则及会计要素的定义等内容。

其次，加快完善我国的会计制度。作为金融市场的产物，衍生金融工具在不同国家、不同地区之间差异并不明显，对于我国衍生金融工具会计报告与披露的混乱状况，应当借鉴国外的以及优秀企业的会计准则和处理方式，尽快在国内建立相应的规范，构筑衍生金融工具会计的基础。

最后，加强我国会计教育制度和再教育的推进。制度的实施需要人的参与，目前我国会计人员的知识储备不够，高级会计人员缺乏，财务报表使用者的会计知识体系也不够完善。健全基础会计教育体系，提升会计从业人员的整体知识水平，才能保证会计制度的良好实施