2021-4-9 | 财务报表论文
作者：万洋 单位：北京工商大学
财务报表列报改革对我国的影响
1.提高了报表的决策有用性。我国现行的财务报表主要存在着以下四大缺陷：反映当前，不体现未来；反映结果，不体现原因；反映数量，不体现质量；反映整体，不体现单个项目。因此，财务报表不能为报表信息使用者提供决策有用的信息。新的列报模式在以下三个表中提高了报表信息的决策有用性。
（1）财务状况表提高了报表的决策有用性。我国现行资产负债表信息分类的特点是突出性质，淡化功能。而财务状况表使企业创造价值的方式（业务活动）与筹措资金的方式（筹资活动）区分开来，从而能够清晰地表明管理层用于业务活动和筹资活动的净资产，也方便使用者计算各项活动的重要财务比率，例如净经营资产净利率、税后利息率、净财务杠杆等。而且能够清晰地辨认出企业的核心业务，使得报表使用者对于企业的经营活动、投资活动、筹资活动更加了解，便于其评价企业的营运、偿债、盈利及可持续发展能力。
（2）综合收益表提高了信息的决策有用性。我国现行的利润表反映整体，不体现单个项目；反映结果，不体现原因。而综合收益表中除了将收入和费用项目分解为经营类、投资类和筹资类，还在该类别下按照这些项目的功能、性质作进一步的分解。所以该表将列示比目前的利润表更多的分类小计金额。这些增加的分类小计金额使得报表使用者能分析出利润形成的终极原因，形成因果关系链，因为因果关系链是最能表达事物趋势的。
（3）现金流量表提高了信息的决策有用性。我国现行的现金流量表按照功能划分现金流量，并将净利润调整为经营活动现金流量，但经营活动、投资活动、筹资活动的概念与利润表和资产负债表的口径不一致，不能清楚地表明利润与现金流量的关系。而在新的现金流量表中，企业采用直接法列示经营活动中现金收入和支出的主要分类，例如向顾客收取的现金，向供应商购买存货支付的现金，因为直接法比间接法更能帮助报表使用者将经营资产和负债，经营收入和费用的信息与经营活动现金收入和支出的信息联系起来。而且在新的现金流量表中，现金等价物不与现金以同种形式列报，因为现金是流动性最强的，应以集中的方式管理现金。总之，新修订的“讨论稿”更加注重决策有用观，更加强调为主体服务，满足各方面报表使用者的需要。同时按照管理层意图对业务、筹资活动的信息分类，能够反映管理层如何履行受托责任，有助于管理层识别主体的运营状况，避免因一味地扩大筹资活动而忽视了创造价值的业务活动，新的列报模式兼顾了受托责任观的会计目标。因此，此次报表改革真正实现了“决策有用观”和“受托责任观”的结合。所以新的列报模式既便于计算一些信息质量高的财务指标，又能更好地维护股东的权益。
2.强化了报表间勾稽关系，削弱了传统会计恒等式。现行财务报表体系中三张主表的对应关系复杂，缺乏相互比较和验证功能。财务报表提供的信息之间缺乏内在一致性，使得报表使用者理解各财务报表信息之间的联系存在一定困难。国际财务报表列报的最新改革保持了各报表间的相互关联，使综合收益表和现金流量表中资产、负债以及所有者权益项目的分部和分类与财务状况表中的分部和分类一致，使不同报表间项目的关系更清晰，提高了不同企业间财务报表的整体协调性和可比性。在财务状况表中，把传统的会计恒等式：资产=负债+所有者权益，颠覆性变更为：业务资产净额+非持续经营净额+所得税影响净额=筹资活动总额。由于财务报表列报模式的变革势必会引发会计账户设置、记账程序、会计信息系统等一系列相关程序和系统的变革，这将是一项浩大工程，需要一个过程去统一标准。
3.增加了企业编制报表的工作量和执行成本。财务报表作为会计信息系统的最终表现形式和传输信息工具，系统中任何部分的改革都会牵一发而动全身。因此，改革若要取得好的效果，还必须同时考虑账户设置、记账程序、信息系统等其他内容的改革。例如：现金流量表的编制采用直接法，而现金流量在经营活动、投资活动和筹资活动中均有体现，涉及的项目也较多，因而采用直接法编制现金流量表从技术角度上讲还是有较大的难度。而且新的财务报表列报将现行现金流量表中“现金及现金等价物”一栏改为“现金”，不再像以前包括现金等价物，为了保持报表的内在一致性，现金流量表中的期初和期末余额也应剔除现金等价物。因此，企业在数据转换上的工作量很大，可操作性还有待检验。目前很多企业内部管理信息系统依附于会计信息系统，财务报表列报的改革会带来所有企业内部会计信息分类科目的全面调整。这种新的列报方式一方面使企业面临巨大的会计信息转化成本；另一方面也加大了对员工进行业务学习、培训和交流的成本。由于新的列报模式的执行成本较高，其适用范围和时限还有待商榷。后续需要投入大量的人力、物力、财力去研究和探索，闭门造车、孤立的改革是绝对行不通的。
4.增加了管理层操纵报表的主观性。新报表分类列报标准主要是根据管理层的意图和职业判断来确定，管理层有权决定对外披露内容和方式，这将加大报表项目的主观性，降低了同行业不同企业报表间的可比性和一致性，削弱了财务报告减少信息不对称、缓解代理问题等方面的作用，增加了管理层的逆向选择和道德风险，为管理层操纵报表信息打开了方便之门。而且我国管理层的职业判断能力和职业道德水平较低，还没有形成完善的经理人市场，因此无形中又滋长了管理层的惰性和自利行为。证券监管者难以评价企业披露是否充分，外部审计难度也将相应增加。
5.增加了报表使用者阅读报表的难度。新的财务列报模式的出发点是满足成熟资本市场上的理性投资者进行投资决策的需要，但我国的市场成熟度远未达到发达国家水平，投资者的投资理念不够成熟，理性投资的氛围还没有形成，财务报表的利用率较低，其主要作用还仅限于对企业业绩的考核和评价。即使管理层有能力按照新的财务报表列报模式进行列报，所导出的信息质量极高的财务报表很可能会因信息使用者能力有限而发挥不了什么作用。所以，现在迫在眉睫的工作还是要提高报表使用者阅读和理解会计信息的能力。
我国财务报表列报改革的国际趋同建议
我国财政部在2010年4月2日发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图》，其中着重对财务报表列报的问题提出了自己的意见，即在财务报表中引入综合收益是可取的，财务报表列报的第二阶段讨论稿提出的列报结构和项目的出发点是为了满足成熟市场中理性投资者进行投资决策的需要。但是在我国现行的转轨经济体制下，现行的财务报表列报系统运作良好，目前尚没有充分理由对其进行根本性变革，因此会计改革既要谨慎行事，又要积极主动，必须坚持渐进式改革的思路来推动财务报表列报的国际趋同。笔者提出了以下几点建议：