出版业的收入构成及特征

近年来，随着我国经济体制改革进程的不断深入，我国出版行业也经历了深刻的变革，传统的事业体制逐步被打破，面向市场、符合现代市场经济要求的出版现代企业制度正在逐步建立。中共第十七届六中全会提出要深化国有文化单位改革，健全现代文化市场体系，创新文化管理体制，完善政策保障机制，推动中华文化走向世界，为出版行业深化改革和快速发展提供了良好的契机。出版行业经济体制改革后，过去的出版类事业单位转变为自主经营、自负盈亏的出版企业，经营体制、经营目的，以及经营模式都发生了巨大的转变，这必然要求出版企业会计核算进行相应的转变，以便为企业提供高质量的会计信息和优质的会计服务。成本和收入核算是会计核算的两个重要方面。本文将针对出版企业会计核算中收入及其核算较为复杂的实际情况，对其特点进行分析。

一、出版企业的收入构成

出版企业的主营业务收入主要包括销售各种出版物的收入，按图书的类别可以将收入划分为一般图书收入、教材类图书收入、期刊收入、包销图书收入、电子书收入等。一般图书是由出版单位组稿生产，通过新华书店系统自办发行，并根据全国图书零售市场观测系统提供的数据来确认收入。教材类图书主要采取先征订后生产的模式，分为春季和秋季两次发售，由新华书店系统统一发行、统一收款。期刊(杂志)一般由报刊发行局通过全国邮政系统进行发行及回款，此外也通过一些图书发行部门以及期刊(杂志)社自办发行。包销图书是由政府部门、单位等资助或个人自费出版，这类图书的销售一般是由出资方全部买断，自行销售，并自负盈亏。电子书是在近年来电子及信息技术快速发展背景下出现的新兴事物，是未来出版物的一种非常重要的形式。出版企业的其他业务收入主要包括刊登在图书、期刊上的广告收入、组织宣传活动产生的宣传收入、版权使用收入(含租型)，等等。目前，大多出版社，特别是期刊发行行业已经从单一的期刊(杂志)销售向以期刊(杂志)销售为主，同时大力扩展广告业务的经营模式。

二、出版企业收入的特点

在出版企业中，目前除了教材类图书、包销图书等外，绝大多数图书采取的销售方式还是主动向新华书店、大型图书公司等发行部门发货、寄销，与一般性行业不同的是，图书发行部门一般可以随时退货，并按照最终的实际销售量结款。对于一般图书的收入，首先，出版单位发出图书后，虽然产品的实物形态已经转移给了新华书店或图书发行部门，由这些部门进行图书的销售和收款，但由于存在随时发生退货的可能性，风险并没有完全转移，最终的报酬也就不能确定，所以销售收入也就不能以商品的发出作为确认依据。其次，由于出版企业的内部结算一般都存在一定的滞后性，即往往是图书的对外销售已经实现，而相应的成本核算还尚未完成，由此，根据收入与成本相配比的原则，收入也就得不到及时的确认。就我国出版行业的现状而言，目前我国的教材类图书市场还存在一定程度的垄断性，仍旧采取先征订后生产的运营模式，也就相当于生产多少就能销售多少，加之教材类图书生产的成本投入比较集中，结算相应的也比较快，因此，教材的相关收入也能够得到及时确认。期刊主要通过报刊发行局征订回款，以及期刊(杂志)社自办发行回款。这些回款大部分都属于预收款性质，因此，期刊收入基本上是根据生产成本按期确认的。包销图书的回款与教材类似，通常情况下是出资方先支付出版费用，再由出版单位安排生产，只要成本能够及时得到确认，收入就能够确定。电子书由于其并没有实物形式，其销售及收入的实现与一般的销售形式必然存在较大的区别，但由于目前电子书还尚未成为图书市场的主要品种，其经营模式也尚未成熟，因此，与其相关的收入特征还有待于进一步考察。

三、出版企业收入的确认

出版行业作为文化产业的特性在于，其生产的产品或服务既具有经济性，又具有具文化性，因此，在对出版单位的生产经营活动进行会计核算的过程中，除执行一般行业的《企业会计制度》外，还必须遵循财政部颁布的《新闻出版业会计核算办法》(财会［2004］1号)的相关规定。根据收入与成本相配比的原则，出版物收入的确认依赖于成本的归集。各类出版物的生产成本由直接生产成本和间接生产成本组成。直接生产成本主要为原材料、制版费、装订费、印刷费、稿费等，间接生产成本主要为编录经费。编录经费是指编辑人员的工资、福利费、办公费、差旅费、图书资料等费用，按编录部门归集分摊，期末归集当期完工产品生产成本时，按总印张或总定价、总出版字数、盒数、总印数等一种方法或多种方法组合转入当期相关出版物的成本。出版物的生产方式基本上是委托加工的形式，印刷厂、制版装订厂按批结算加工费，账期比较长，这样如果完全按照实际成本计算，成本归集时间很长。根据权责发生制原则，新闻出版行业会计在负债中设置“应计生产成本”科目，根据付印通知单、原材料计划价、稿酬、版税合同为计算依据，用以核算尚未结算的成本费用，这是和一般企业会计核算的不同之处。待所有的实际成本结算完毕，再与预估成本相比较，调整差额，重新计算单位成本。完工结转完成后，个别未计入的生产成本，计入“过期成本”科目，在原属产品印(批、期)次发出、结存、销售的数量间分配。类别不同的出版物，其销售收入、销售成本确认的方式也不同。一般图书回款比较零散，周期也比较长，不可能一次性收回全部款项，通常按照单位成本计算，即根据销售的数量，结转相应的销售成本。教材类图书、包销图书收入比较及时整齐，成本核算也比较简单，收到回款时即可确认，库存图书全部结转到销售成本。期刊是时效性比较强的出版物，其当期的生产成本可一次性转入销售成本，以后收到前期的零星收入，直接进入损益，不再核算销售成本。

四、码洋、实洋与收入的关系

在出版行业内部，出版物价值的计量通常有两种称谓，俗称码洋和实洋。码洋是指图书的定价。实洋是指出版单位在图书定价的基础上，按照一定比例的折扣向新华书店、大型图书公司等发行部门发货的价格。“码洋”实质上是出版单位在考虑成本的基础上，更多的按照自己的意愿对出版物的定价，而不像工业产品是由生产该类产品的行业劳动生产率所决定的。在实际中，一些出版单位为了展现自己的经营规模，经常以生产多少码洋的出版物作为经营业绩对外公布，而事实上真正的业绩是在出版单位与发行部门之间、发行部门相互之间进行图书交易时，采用实洋结算的金额。当然这个金额比码洋要小得多。《新闻出版业会计核算办法》中指出，采用定价法核算库存出版物，出版物完工入库时，按入库出版物定价，借记“库存商品”，按实际生产成本，贷记“生产成本”科目，按定价与实际成本的差额，贷记“产品成本差异”科目，后面提到，结转当期出版物销售成本时，借记“主营业务成本”、“产品成本差异”等科目，贷记“库存商品”等科目。以码洋作为库存商品的价值，虽然核算销售成本时会把不真实的差异调整出去，并不影响实际成本，但背后的问题是，在资产负债表上，库存商品以“码洋”标记价值远远高于相应的实际成本，导致资产虚增，也就违背了《企业会计制度》中“企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量”的基本原则。